Wiele nowopowstałych spółek na początku swojej działalności boryka się z problemem pozyskania kapitału na prowadzenie bieżącej działalności gospodarczej. W głównej mierze jest to związane z brakiem historii kredytowej oraz niemożnością wykazania wiarygodnego dla banku stałego źródła przychodów. W związku z tym spółki zmuszone są do poszukiwania innych źródeł finansowania. Takim źródłem są najczęściej pożyczki udzielane przez wspólników. Udzielenie takiej pożyczki wywołuje określone skutki podatkowe na gruncie różnych podatków. W dzisiejszym wpisie postaramy się przybliżyć skutki podatkowe po stronie spółki w podatkach dochodowych.

Warunki i kryteria uznanie odsetek od pożyczki wspólnika za koszt

Tytułem wstępu zaznaczyć należy, że udzielenie pożyczki spółce jak i zwrot kapitału pożyczki jest czynnością naturalną dla podatków dochodowych. Po stronie pożyczkodawcy kwota pożyczki nie jest kosztem, a po stronie spółki nie stanowi ona przychodu. Dzieje się tak, ponieważ kosztem lub przychodem są jedynie definitywne wydatki, lub przysporzenia majątkowe. Ponieważ pożyczka jest świadczeniem zwrotnym jej udzielenie i zwrot nie wywołuje skutków w postaci z zapłaty podatku dochodowego ani u wspólnika, ani u spółki.

Inaczej jest z odsetkami od pożyczki, które są wynagrodzeniem za udostępnienie kapitału. Wprawdzie nie ma w przepisach prawa cywilnego wymogu, żeby pożyczka była oprocentowana to jednak z punktu widzenia prawa podatkowego jest to uzasadnione. W głównej mierze chodzi o przepisy ustaw podatkowych w zakresie cen transferowych. 

Z punktu widzenia tych przepisów wspólnik i spółka to podmioty powiązane, które we wszelkiego rodzaju transakcjach powinny stosować pomiędzy sobą rynkowe ceny wynagrodzeń wykonane świadczenia. Dotyczy to również pożyczek, które powinny być oprocentowane wg stawek rynkowych. W przeciwnym razie po stronie spółki powstanie przychód z nieodpłatnego świadczenia, które będzie podlegało opodatkowaniu.

Przechodząc do meritum, aby odsetki mogłyby kosztem muszą przede wszystkim spełniać ogólne kryteria uznania ich za koszty. Zgodnie z ustawami o podatkach dochodowych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów, które enumeratywnie zostały przez ustawodawcę wykluczone jako koszt. 

Powyższa definicja, pomimo że jest bardzo ogólna, to zawiera kilka warunków uznania danego wydatku za koszt podatkowy. W jej świetle, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• • został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na jego działalność przez osoby inne niż podatnik),
    
    

• •  jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
    
    

• •  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
    
    

• •  poniesiony został w celu uzyskania, zachowania albo zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
    
    

• •  został właściwie udokumentowany,
    
    

•  nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT lub art. 23 ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zatem wstępnie można powiedzieć, że odsetki od pożyczki udzielonej przez wspólnika spółce będą kosztem jeśli pożyczka była wykorzystana w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą spółki i pomiędzy zapłaceniem odsetek a powstaniem, zwiększeniem, bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Istotne jest również to, a aby wydatek nie znajdował się w katalogu wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. 

Czy w tym katalogu jest mowa o odsetkach od pożyczek? Okazuje się, że tak.

Czy odsetki pożyczki od wspólnika są kosztem?

Przede wszystkim ustawy podatkowe wskazują, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów) ( art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT i odpowiednio art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy o PIT).

Zatem ogólna zasada jest taka, że tylko zapłacone odsetki mogą być kosztem podatkowym. Dodatkowo ustawodawca umożliwia zaliczenie do kosztów skapitalizowanych odsetek od pożyczek, czyli odsetek, które wprawdzie jeszcze nie zostały wypłacone, ale dopisano je do kwoty kapitału pożyczki, od którego naliczamy odsetki w kolejnym okresie.

Należy zwrócić jednak uwagę, że ustawy podatkowe w zakresie kosztów odsetkowych zawierają dodatkowe ograniczenia.

Jak rozliczyć odsetki od pożyczki od wspólnika?

Część spółek osobowych i spółka cywilna podlegają ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomimo że same nie są podatnikami podatku dochodowego. W takich spółkach podatnikami są wspólnicy, którzy rozliczają przychody i koszty spółki proporcjonalnie do swojego udziału w zysku spółki. Do nich będzie miało zastosowanie ograniczenie wynikające z art. 23 ust. 1 pkt 9. Zgodnie z tym przepisem nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od własnego kapitału włożonego przez podatnika w źródło przychodów. Oznacza to, że dla wspólnika, który pożyczył spółce pieniądze, wypłacone odsetki od pożyczki nie będą kosztem. Natomiast dla pozostałych wspólników spółki będą kosztem uzyskania przychodu proporcjonalnie do ich udziału w zysku spółki.

Pozostała część spółek, niektóre osobowe (np. komandytowa) oraz spółki kapitałowe (np. z o.o., akcyjna) są podatnikami podatku dochodowego os osób prawnych. Dla tych spółek ustawa o CIT w art. 15c wprowadza limit wydatków odsetkowych w kosztach. Zgodnie z tym przepisem spółki są obowiązane wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przekracza wyższą ze wskazanych kwot:

1)           kwotę 3 000 000 zł albo

2)           kwotę 30% wskaźnika EBITDA

Zatem jeżeli odsetki od pożyczki przekroczą w spółce jeden z powyższych limitów, to cała nadwyżka nie będzie mogła zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.

Podatkowe konsekwencje uwzględnienia odsetek od pożyczki wspólnika jako kosztu w spółce

Podatkowe konsekwencję uwzględniania odsetek od pożyczki wspólnika jako kosztu w spółce są bardzo proste. W uproszczeniu można przyjąć, że spółka zapłaci mniejszy podatek o kwotę równą iloczynowi kwoty zapłaconych odsetek i stosowanej przez nią stawki podatkowej. W spółkach transparentnych podatkowo wypłacone odsetki będą wywierały określony skutek podatkowy u wspólników, a nie w samej spółce.

Aktualne przepisy prawne i regulacje dotyczące odsetek od pożyczki wspólnika

Przykłady praktycznego zastosowania odsetek od pożyczki wspólnika jako kosztu w spółce

Aby zobrazować, w jaki sposób wypłaconej odsetki wpływają na opodatkowanie spółki rozważny następujący przypadek.

W spółce jawnej jest dwóch wspólników będących osobami fizycznymi, których udział w zyskach spółki wynosi po 50%. Wspólnik A 1 stycznia 2023 r. udzielił spółce pożyczki w wysokości 10 000 zł oprocentowanej w skali roku na 10%. Strony umówił się, że odsetki od pożyczki będą płatne raz w roku do 31 grudnia. 

W dniu 31 grudnia spółka wypłaciła Wspólnikowi A odsetki w kwocie 1000 zł. W spółce konsekwencje podatkowe takiego zdarzenia będą następujące. Ponieważ w spółce jawnej podatnikami podatku są wspólnicy to Wspólnik A nie będzie mógł rozpoznać jakiejkolwiek części wypłaconych odsetek w swoim rachunku podatkowym. Natomiast Wspólnik B połowę wypłaconych odsetek będzie mógł uznać za swój koszt uzyskania przychodów. Zakładając, że wspólnicy wybrali podatek liniowy jako metodę opodatkowania dochodów ze spółki, dzięki wypłacie odsetek Wspólnik B za grudzień 2023 r. zapłaci o 95 zł podatku mniej (500 zł x 19%=95 zł). 

Jeśli zmodyfikujemy Nasz przykład i przyjmiemy, że pożyczkobiorcą jest spółka z o.o. to wypłata odsetek Wspólnikowi A obniży podatek dochodowy spółki za miesiąc grudzień o 90 lub 190 złotych. Będzie to zależało od tego czy spółka płaci 9% preferencyjną stawkę podatku CIT (1000 zł x 9% = 90 zł), czy stawkę podstawową 19% (1000 zł x 19% = 190 zł).

Pamiętaj że dla bezpieczeństwa, najlepiej skontaktować się z doradcą podatkowym.